《企业所得税法》第五十条第二款规定：“居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构，应当汇总计算并缴纳企业所得税。”

如果居民企业在中国境外设立不具有法人资格的营业机构，是否应当汇总计算并缴纳企业所得税？

这里将涉及到境外所得税抵免相关政策，此政策相对复杂一些，小潘我在前期的所得税抵免中为大家有详细地讲解过，一般归纳为：

1.如果境外分支机构盈利的情况下，可以选择不分国不分项，可以进行汇总计算。

2.如果境外分支机构亏损的话，该亏损不能弥补境内公司的所得。

分支机构汇总纳税具体文件为《国家税务总局关于印发<跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法>的公告》(国家税务总局2012年57号文）

该文件公告含有33条政策，小潘我选了其中几个重要点整理成了学习笔记，供大家学习。本次学习内容分为政策解读、案例分析、纳税申报三个环节。

     1.政策解读

l 适用范围

居民企业在中国境内跨地区（指跨省、自治区、直辖市和计划单列市，下同）设立不具有法人资格分支机构的，该居民企业为跨地区经营汇总纳税企业（以下简称汇总纳税企业），除另有规定外，其企业所得税征收管理适用本办法。

那居民企业在中国境内不跨地区设立不具有法人资格分支机构是否适合本办法呢？

根据国家税务总局【2012】57号文第三十二条规定 居民企业在中国境内没有跨地区设立不具有法人资格分支机构，仅在同一省、自治区、直辖市和计划单列市（以下称同一地区）内设立不具有法人资格分支机构的，其企业所得税征收管理办法，由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局总局参照本办法联合制定。这里用了参照本办法，说明了它的特殊性，等下小潘我会在基本原则中中为大家详细介绍。

那居民企业在中国境内既跨地区设立不具有法人资格分支机构，又在同一地区内设立不具有法人资格分支机构的？

其企业所得税征收管理仍适用此文件办法。

l 基本原则

“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”

统一计算：分公司不单独计算其应纳税所得额，其收入、成本费用统一归集到总公司进行统一计算。在财务核算上，通过合并分公司报表即可以统一计算。

那如果税率不同，该如何统一计算呢？

根据国家税务总局【2012】57号文第十六条规定，总机构和分支机构处于不同税率地区的，先由总机构统一计算全部应纳税所得额，然后依照本办法第十九条规定的比例和第二十三条规定的三因素及其权重，计算划分不同税率地区机构的应纳税所得额后，再分别按总机构和分支机构所在地的适用税率计算应纳税额。具体如何计算我等下会通过案例分析给大家介绍一下。

分级管理：是指总机构、分支机构所在地的主管税务机关都有对当地机构进行企业所得税管理的责任，总机构和分支机构应分别接受机构 所在地主管税务机关的管理。

就地预缴：根据公告第六条规定 汇总纳税企业按照《企业所得税法》规定汇总计算的企业所得税，包括预缴税款和汇算清缴应缴应退税款，50%在各分支机构间分摊，50%纳入总机构。

财政调库是个有意思的概念，实际就是政府照顾各地以往的财政收入，协调总分机构所在地的利益而进行的二次利益分配。具体办法是：

1、参与汇总纳税的的各分支机构，按照规定的办法将总分机构总应纳税所得税额的50%的部分按比例分摊，各自缴纳。分支机构缴纳的所得税，60%归中央财政收入，40%归分支机构所在地财政收入；

2、总机构按照总分机构总应纳税所得税额的50%的部分申报缴纳企业所得税。其中，其缴纳的总纳税额的25%的金额，60%归中央财政收入，40%归总机构所在地财政收入；剩余的总纳税额的25%金额，60%归中央财政收入，40%由财政部按照某种比例比例定期向各省市分配。

l 五种不就地预缴企业所得税的情形：

（一）不具有主体生产经营职能，且在当地不缴纳增值税、营业税的产品售后服务、内部研发、仓储等汇总纳税企业内部辅助性的二级分支机构，不就地分摊缴纳企业所得税。

（二）上年度认定为小型微利企业的，其二级分支机构不就地分摊缴纳企业所得税。

（三）新设立的二级分支机构，设立当年不就地分摊缴纳企业所得税。

（四）当年撤销的二级分支机构，自办理注销税务登记之日所属企业所得税预缴期间起，不就地分摊缴纳企业所得税。

（五）汇总纳税企业在中国境外设立的不具有法人资格的二级分支机构，不就地分摊缴纳企业所得税。

其中如果有这五种不就地预缴情形，其基本原则就只符合“统一计算、分级管理”，其余三大原则将不适用。

l 存在多家分支机构情形

第十五条 总机构应按照上年度分支机构的营业收入、职工薪酬和资产总额三个因素计算各分支机构分摊所得税款的比例；三级及以下分支机构，其营业收入、职工薪酬和资产总额统一计入二级分支机构；三因素的权重依次为0.35、0.35、0.30。

计算公式如下：

某分支机构分摊比例=（该分支机构营业收入／各分支机构营业收入之和）×0.35+（该分支机构职工薪酬／各分支机构职工薪酬之和）×0.35+（该分支机构资产总额／各分支机构资产总额之和）×0.30

这里注意了营业收入、职工薪酬以及资产总额为上一年度的数据，具体会通过案例为大家解释。

     2.案例分析

【案例一】甲公司为汇总纳税企业，总机构在浙江，外省有三家分支机构，都属于就地预缴企业所得税的情形，适用税率均为15%。假设2019年各项数据如表所示（万元）：

A.假设甲公司2020年第一季度应纳税所得额为1000万元，求总分支机构需要预缴的企业所得税分别是多少？

总机构需缴纳的税额=1000*50%=500万

三家分支机构分摊的税额=1000*50%=500万

分支机构一分摊比例=100/500*0.35+100/500*0.35+100/500*0.30=0.2

分支机构二分摊比例=150/500*0.35+150/500*0.35+150/500*0.30=0.3

分支机构三分摊比例=250/500*0.35+250/500*0.35+250/500*0.30=0.5

分支机构一应分摊的税额=500*0.2=100万

分支机构二应分摊的税额=500*0.3=150万

分支机构三应分摊的税额=500*0.5=250万

分支机构分摊比例所涉及到营业收入、职工薪酬、资产总额三大权重使用数据要求是上一年度的。

B. 假设甲公司在2020年度汇算清缴时，需要补缴税款1000万。

则总机构需缴纳的税额=1000*50%=500万

分支机构一应分摊的税额=500*0.2=100万

分支机构二应分摊的税额=500*0.3=150万

分支机构三应分摊的税额=500*0.5=250万

如果假设甲公司在2020年度汇算清缴时，发现需要退税款1000万。

方案一：则总机构需退还的税额=1000*50%=500万

分支机构一应分摊的退还税额=500*0.2=100万

分支机构二应分摊的退还税额=500*0.3=150万

分支机构三应分摊的退还税额=500*0.5=250万

方案二：经洁美总、分机构同意后按照分摊比例分别抵缴其下一年度应缴企业所得税税款

C. 假设汇算清缴时，甲公司所在的主管税务机关对其进行税务稽查，需要补缴税款10万。

总机构需补缴纳的税额=10*50%=5万

分支机构一应分摊的税额=5*0.2=1万

分支机构二应分摊的税额=5*0.3=1.5万

分支机构三应分摊的税额=5*0.5=2.5万

假设汇算清缴时，分支机构一主管税务机关对其进行纳税评估，需补缴企业所得税10万。

总机构需要补缴的税额=10*50%=5万

分支机构一需补缴税额=10*50%=5万

【案例二】甲公司为汇总纳税企业，总机构位于浙江省安吉县，外省有三家分支机构，总机构和分支机构一和分支机构二适用15%的税率，分支机构三适用税率为25%的税率。2019年度各项数据如下表所示：

假设总机构2020年度第一季度应纳税所得额为1000万元，则：

（1）先由总机构统一计算全部应纳税所得额，然后按规定的比例和计算出的分摊比例，计算划分不同税率地区机构的应纳税所得额。

总机构应分摊的应纳税所得额=1000*50%=500万

三家分支机构应分摊的应纳税所得额=1000*50%=500万

15%税率地区分摊比=250/500*0.35+250/500*0.35+250/500*0.30=0.5

25%税率地区分摊比=250/500*0.35+250/500*0.35+250/500*0.30=0.5

15%税率地区应纳税所得额=500*0.5=250万

25%税率地区应纳税所得额=500*0.5=250万

（2）再分别按各自的适用税率计算应纳税额加总计算出汇总纳税企业的应纳税所得税总额

总机构计算应纳税额=500*0.15=75万

15%地区应纳税所得税额=250*0.15=37.5万

25%地区应纳税所得税额=250*0.25=62.5万

汇总纳税企业的应纳税所得税总额=75+37.5+62.5=175万

（3）最后按规定的比例和计算出的分摊比例，向总机构和分支机构分摊就地缴纳的企业所得税款。

总机构应纳税税额=175*50%=87.5万

15%税率地区应分摊的应纳税所得税额=87.5*0.5=43.75万

分支机构一分摊比例=100/250*0.35+100/250*0.35+100/250*0.30=0.4

分支机构一应分摊缴纳的企业所得税税额=43.75*0.4=17.5万

分支机构二分摊比例=150/250*0.35+150/250*0.35+150/250*0.30=0.6

分支机构二应分摊缴纳的企业所得税税额=43.75*0.6=26.25万

25%税率地区应分摊的应纳税所得税额=87.5*0.5=43.75万

分支机构三分摊比例就为1

分支机构三应纳税所得税额=43.75万

3.申报实操

上述分配表适用于在中国境内跨省、自治区、直辖市和计划单列市设立不具有法人资格的营业机构，并实行”“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”汇总纳税办法的居民企业填报。

当然不跨省的省内经营的汇总纳税企业它也要申报该表，只有不就地预缴企业税分支机构的汇总纳税企业无需填报该表。

企业所得税汇总纳税分支机构所得税分配表中的应纳所得税额等于企业季度预缴申报表第15行本期应补（退）所得额中的金额。

企业所得税分支机构所得税分配表中的总机构分摊所得税额等于企业季度预缴申报表第17行中的数据。

总机构分摊比例：跨地区经营（跨省、自治区、直辖市和计划单列市）汇总纳税企业，总机构分摊预缴比例填报25%。

那么省内的总机构分摊预缴比例是多少呢？

这需要各省级税务机关规定填报。

企业所得税分支机构所得税分配表中的总机构财政集中分配所得税额等于企业季度预缴申报表第18行中的数据。

财政集中分配比例：跨地区经营（跨省、自治区、直辖市和计划单列市）汇总纳税企业，中央财政集中分配预缴比例填报25%。

那么省内的中央财政集中分配预缴比例是多少呢？

这需要各省级税务机关规定填报。

企业所得税分支机构所得税分配表中的分支机构分摊所得税额不再企业季度预缴申报表中体现。

分支机构分摊所得税额=季度预缴申报表中第15行*全部分支机构分摊比例。

l 申报实操案例分析

假设甲公司，2019年在上海闵行区设立上海分公司（不就地预缴企业所得税），又同年在福建省福州市增设了分公司（福州分公司）在北京朝阳区增设分公司（北京分公司），税率假设与洁美相同，都是15%。属于就地预缴企业所得税。2019年数据如下：

A.首先，甲公司需要向甲公司所在主管税务机关办理税务登记变更手续，增加福州分公司的机构信息，并报送《跨地区经营汇总纳税总分机构备案表（总机构）》完成备案手续。

其次，福州分公司和北京分公司需要到其主管税务机关办理注册税务登记手续，并报送《跨地区经营汇总纳税总分机构（分支机构）》完成备案手续。

同时，上海分公司需向其主管税务机关报送《跨地区经营汇总纳税总分机构（分支机构）》完成备案手续。

B.假设甲公司2020年第一季度应纳税所得额税额为1000万元

总机构需缴纳的税额=1000*50%=500万

两家分支机构分摊的税额=1000*50%=500万

福州分公司分摊比例=100/200*0.35+50/100*0.35+50/200*0.30=0.425北京分公司分摊比例=100/200*0.35+50/100*0.35+150/200*0.30=0.575

福州分公司应分摊的税额=500*0.425=212.5万

北京分公司应分摊的税额=500*0.575=287.5万

C. 纳税申报

甲公司纳税申报

北京分公司纳税申报

福州分公司纳税申报

文中所用表格截图可能不清晰，我在下面重新为大家发一遍

财政调库

企业所得税汇总纳税分支机构纳税分配表（2018年）样表