01 什么是业务成本

前段时间我们一起讨论了收入如何审计的方法，今天我们来讨论成本。

业务成本，是和收入直接相关的成本。这区别于期间费用。期间费用无法归集到某个产品或者某项服务上。

比如生产一双鞋子，材料费、直接人工费、动力费、加工费等都属于业务成本，而鞋子品牌的宣传推广费、行政管理人员工资费用就不属于经营成本，而属于期间费用。

业务成本分为主营业务成本和其他业务成本。公司主要经营的业务称为主营业务，除主营业务以外的其他经营性日常业务作为其他业务。

收入往往是容易核算的，因为销售价格和销售数量明确就可以计算。但是成本就不一样了。有些生产过程较为简单的公司，成本核算还算容易；有些复杂制造业比如手机和汽车，成本的核算是单独一块非常复杂的工作。房地产企业同样也面临复杂的成本核算。

接下来，我们从审计的角度来看，如何对成本进行审计。

02 审计目标是什么

成本作为损益科目，审计目标和收入基本类似，但侧重点不一样。

首先，还是从基本概念上来说明下审计目标：

1、利润表中记录的营业成本已发生，且与企业有关（发生认定）；

2、所有应当记录的营业成本均已记录（完整认定）；

3、与营业成本有关的金额及其他数据已恰当记录（准确性）；

4、成本已记录于完整会计期间（截止）；

5、成本已记录于恰当的账户（分类）；

6、营业成本已在财务报表中作出恰当的列报和披露（列报和披露）。

举例来说明上述认定：

房地产企业主营为房产建造并出售。房产建造成本审计时，需要关注该成本是否真实（发生），企业有没有列示不真实的成本；建造成本是否完整，是否包括了行业内建造基本所需的成本；成本核算是否准确？是否和收入相配比（准确性）；成本是否跨期，是否按照权责发生制计入相应期间（截止）；成本是否按照房地产建造成本这一项（分类）；成本是否按照财务报表的规定作了列报和披露？

收入的审计目标中，真实性是最重要的，而成本的审计目标中，完整性是最重要的。因为虚增利润对报表使用者的影响比虚亏利润要严重。从这个角度来看，是否多确认收入，是否少确认成本，在审计过程中是需要高度怀疑的点。

03 如何审计

成本核算是一个较为系统的工作。

如果是制造业公司，成本的账务处理往往是一个复杂的过程。账务处理流如下：

原材料-在产品-库存商品-主营业务成本

如果公司的业务再复杂一些，比如存在委托加工物资、存在许多道生产工序、库存商品需先运输到客户单位作为发出商品核算，领用后才能结转成本。账务处理流就变成了下述的流程：

在途物资-原材料/委托加工物资-在产品-库存商品-发出商品-主营业务成本

账务处理流程间接反映了企业的生产流程，只不过生产中有更多细节的事项，而账务处理是从财务上逐步核算产品成本。

第一次审计成本时，我们需要了解企业成本的核算方式。一般成本大致核算流程是这样的：

接着上述例子中所述的鞋子，成本核算对象为鞋子，我们不妨这样问公司：

公司生产鞋子主要需要哪些成本？

公司生产鞋子的流程是怎样的？

大部分制造业公司生产成本项目不外乎料、工、费，即材料、人工和费用。鞋子生产需要布料、橡胶、针线等材料，材料又可分为主材料和辅材料；人工主要是生产鞋子的工人和车间管理人员的工资费用；费用涉及的项目就会比较多，比如能耗费、修理费、加工费等属于车间发生但不能直接归集到存某一成本核算对象中的部分。

生产鞋子的流程可能是这样的：

采购原材料-原材料入库-车间领用原材料生产加工-完成生产-产成品入库

有形动产的生产流程基本是这样，过程中原材料的计价、生产成本的归集和分配、出入库内部控制程度的规范化以及期末盘点所得的存货数量，都会影响到生产企业核算的产品成本，进而影响产品销售成本和毛利率。

不动产比如房屋的建造流程也基本类似：

购买土地-购买建造材料或工程承包-房屋建造完工后结转至存货-销售时结转成本

房屋建造成本按照每一个单独销售的房屋作为成本归集对象，开发商最终能算出每套房子精准的毛利。

如果是无形的商品或者服务呢？比如游戏公司提供游戏平台，通过充值的方式获取游戏收入，对应的成本是什么呢？首先，服务器租赁费和收款渠道使用费等属于运用成本，其次运用人员的工资薪酬也在成本中列示，研发人员的工资薪酬不能在成本中列示，而应作为研发支出。

无形商品或者服务和有形动产最大的区别在于成本归集的对象。鞋子的生产成本，可以将每双鞋子作为成本归集对象；但是游戏运营成本，却无法将每场游戏作为成本归集对象。

那如何对业务成本进行审计呢？

1、如果是生产制造型企业，会在菜鸟系列中单独讲述存货审计一节。存货包括原材料、在产品和库存商品等，将存货核实清楚，基本等于核实了企业业务成本；

2、如果成本无具体归集对象， 不是由存货科目结转至业务成本时，即成本项目直接列支在业务成本科目中，审计的思路大致如下：

（1）获取或编制主营业务成本明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符；

（2）当收入和成本金额较大时，进行有针对性的实质性分析程序，如和同行业对比、上期和本期对比等；

（3）结合各项成本和业务，对成本发生的合理性和完整性做出判断；

（4）必要时，对有关成本的重要内部控制进行测试，查看是否存在重大内控缺陷；

（5）抽取大额成本或小额但明显异常项目进行细节测试，获取合同、发票或者成本结算单据，查看入账日期，开票日期和开票人等情况，判断上述项目是否有足够的依据支持；

（6）查看收入和成本是否配比，公司是否将间接费用列示在成本，或是否将成本列示在间接费用；

（7）实施截止测试，检查公司是否通过调节成本确认期间在各年度之间调节利润；

（8）检查业务成本是否在财务报表中作出恰当列报和披露。

04 结 语

成本审计的具体案例我一时间没有想到合适的，当然部分原因是因为成本核算相对复杂，审计难度也较高，案例分析也会较复杂，不能三言两语完成，以后有时间再好好琢磨分析，和大家分享。

如果大家有什么问题需要探讨，欢迎留言或者私信。

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