第二章 存 货
知识点一、存货的概念
1.存货区别于固定资产等非流动资产的最基本的特征是，企业持有存货的最终目的是为了出售，存货包括：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料、在途物资、发出商品（★★风险和报酬并未转移）等。
2.为建造固定资产等各项工程而储备的各种物资，不能作为企业的存货。（“工程物资”）
3.企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造完成或修理验收入库后，应视同企业的产成品。（即企业为加工或修理产品发生的材料、人工费等作为企业存货核算）
4.周转材料符合固定资产定义的，应当作为固定资产。
5.下列项目属于企业的存货：
（1）房地产开发企业购入的用于建造商品房的土地使用权；
（2）已经取得商品所有权，但尚未验收入库的在途物资；
（3）委托加工物资；
（4）委托代销商品；
（5）已经发货但存货的风险和报酬并未转移给购买方的发出商品。
6.对于受托代销商品，由于其所有权未转移至受托方，因而，受托代销的商品不能确认为受托方存货的一部分。所以填列资产负债表“存货”项目时“受托代销商品”与“受托代销商品款”两科目一增一减相互抵销，不列为受托方存货。
知识点二、存货的确认条件（很可能、金额）
1.根据销售合同已经售出，即使该存货尚未运离企业，也不能再确认为本企业的存货。
2.企业承诺的订货合同，由于并未实际发生，不能可靠确定其成本，因此不能确认为购买企业的存货。
3.企业预计发生的制造费用，不能可靠确定其成本，因此不能计入存货成本。
知识点三、存货的初始计量
存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。（3 部分）
成本构成原则：
1.原材料、商品、低值易耗品等通过购买而取得的存货的初始成本由采购成本构成。
2.产成品、在产品、半成品和委托加工物资等通过进一步加工而取得的存货的成本由采购成本、加工成本以及为使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本构成。
一、外购的存货（采购成本＝买价＋采购费用）（入库前的合理支出）
1.存货的采购成本：包括购买价款（扣除商业折扣后）、相关税费（关税、消费税、资源税、不能抵扣的增值税等）、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。（价、税、费）
其中：
其他可归属于存货采购成本的费用：如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。（入库前的合理支出）
2.对于采购过程中发生的物资毁损、短缺等，除合理的损耗应作为存货的“其他可归属于存货采购成本的费用”计入采购成本外，应区别不同情况进行会计处理：
（1）应从供货单位、外部运输机构等收回的物资短缺或其他赔款，冲减所购物资的采购成本。
（2）因遭受意外灾害发生的损失和尚待查明原因的途中损耗，不得增加物资的采购成本，暂作为待处理财产损溢进行核算，查明原因后再作处理。
3.下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成本：
（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；
（2）仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用）；
（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。
4.商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等：（3种做法）
（1）应当计入存货采购成本。
（2）也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。①对于已售商品的进货费用，计入当期损益（主营业务成本）；②对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。
（3）企业采购商品的进货费用金额较小的（体现了重要性要求），可以在发生时直接计入当期损益（销售费用）。二、通过进一步加工而取得的存货（3 个组成部分：采购成本＋加工成本＋其他成本）
（一）委托外单位加工的存货
实际成本包括：
①实际耗用的原材料或者半成品的成本；
②加工费；
③运输费、装卸费等；
④按规定计入成本的税金（不能抵扣的进项税额、应当计入成本的消费税等）。
【特别提示】
委托加工业务中，受托方代收代缴的消费税（由委托方承担）：
（二）自行生产的存货
1.产品成本项目：直接材料、直接人工、制造费用
2.在生产车间只生产一种产品的情况下，企业归集的制造费用可直接计入该产品成本；
3.在生产多种产品的情况下，企业应采用与该制造费用相关性较强的方法对其进行合理分配。
通常采用的分配方法有：生产工人工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法和按年度计划分配率分配法等，还可以按耗用原材料的数量或成本、直接成本及产品产量分配制造费用。
三、其他方式取得的存货
投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。四、通过提供劳务取得的存货
企业提供劳务取得存货的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用，计入存货成本。
知识点四、存货的期末计量
一、存货期末计量原则（成本与可变现净值孰低）
借：资产减值损失
贷：存货跌价准备
二、可变现净值的确定
（一）企业确定存货的可变现净值时应考虑的因素
企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的（直接出售、进一步加工）、资产负债表日后事项的影响等因素。（3 个因素）
（二）不同情况下存货可变现净值的确定
1.直接用于出售的产品或材料：
＝自身的售价－自身的相关税费
2.需要加工的材料等：
＝最终产品售价－最终产品的相关税费－加工成本
【特别提示】
①售价的确定：有合同约定的，按合同价；没有合同价的，按一般市场价格。
②需要经过加工的材料存货，产品贬值，材料才可能计提跌价准备；产品未贬值，材料不提跌价准备。
③持有数量多于合同数量：分别适用合同价格和一般市场价格。
三、存货跌价准备的核算
（一）存货跌价准备的计提
资产负债表日，存货的成本高于其可变现净值的，企业应当计提存货跌价准备。
借：资产减值损失
贷：存货跌价准备
（二）存货跌价准备的转回（提取的反向）
当以前减记存货价值的影响因素已经消失（不能是其他因素），存货价值回升，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益（资产减值损失的贷方）。
【特别提示】
在原已计提的存货跌价准备金额内转回，意味着转回的金额以将存货跌价准备的余额冲减至零为限。（转回时：
必须是原影响因素，不能是其他因素）
（三）存货跌价准备的结转（存货没了：跌价准备减少记借方）
【补充内容】
1.资产的账面余额：是指某科目的账面实际余额，不扣除备抵项目（如：减值准备、累计折旧或累计摊销等）。（一般指原值）
2.资产的账面价值：是指某科目的账面余额减去相关的备抵项目后的净额。
历年真题
【单选题】2012 年 12 月 31 日，甲公司库存丙材料的实际成本为 100 万元。不含增值税的销售价格为 80 万元，拟全部用于生产 1 万件丁产品。将该批材料加工成丁产品尚需投入的成本总额为 40 万元。由于丙材料市场价格持续下降，丁产品每件不含增值税的市场价格由原 160 元下降为 110 元。估计销售该批丁产品将发生销售费用及相关税费合计为 2 万元。
不考虑其他因素，2012 年 12 月 31 日。甲公司该批丙材料的账面价值应为（ ）万元。（2013年）
A.68
B.70
C.80
D.100
【答案】A
【解析】丁产品的可变现净值=110-2=108（万元），成本=100+40=140（万元），可变现净值低于成本，产品发生的减值；丙材料的可变现净值=110-40-2=68（万元），成本为 100 万元，存货的账面价值为成本与可变现净值孰低计量，所以 2012 年 12 月 31 日丙材料的账面价值为 68 万元。
【判断题】企业已计提跌价准备的存货在结转销售成本时，应一并结转相关的存货跌价准备。（）（2013 年）
【答案】√
【解析】企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售
成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备。
【单选题】2013 年 12 月 1 日，甲公司与乙公司签订了一项不可撤销的销售合同，约定甲公司于 2014 年 1 月 12 日以每吨 2 万元的价格（不含增值税）向乙公司销售 K 产品 200 吨。2013 年 12 月 31 日，甲公司库存该产品 300 吨，单位成本为 1.8 万元，单位市场销售价格为 1.5 万元（不含增值税）。甲公司预计销售上述 300 吨库存产品将发生销售费用和其他相关税费 25 万元。不考虑其他因素，2013 年 12 月 31 日，上述 300 吨库存产品的账面价值为（）万元。（2014 年改编）
A.501.67
B.525
C.540
D.550
【答案】A
【解析】有合同部分：200 吨库存商品可变现净值=2×200-25×200/300=383.33（万元），其成本=1.8×200=360（万元），可变现净值大于成本，所以该部分库存商品未减值，期末按照成本计量；
无合同部分：100 吨库存商品可变现净值=1.5×100-25×100/300=141.67（万元），其成本=1.8×100=180（万元），可变现净值小于成本，发生减值，期末该部分商品按照可变现净值计量；
上述 300 吨库存产品的账面价值=1.8×200+141.67=501.67（万元）。
【判断题】对直接用于出售的存货和用于继续加工的存货，企业在确定其可变现净值时应当考虑不同的因素。（）（2014 年）
【答案】√
【解析】直接用于出售的存货以其售价为基础确定其可变现净值，而继续加工的存货，应以其生产的产成品的预计售价为基础来确定可变现净值。
【单选题】甲公司向乙公司发出一批实际成本为30 万元的原材料，另支付加工费 6 万元（不含增值税），委托乙公司加工一批适用消费税税费为 10%的应税消费品，加工完成收回后，全部用于连续生产应税消费品，乙公司代扣代缴的消费税款准予后续抵扣。甲公司和乙公司均系增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为 17%。不考虑其他因素，甲公司收回的该批应税消费品的实际成本为（ ）万元。（2015 年）
A.36
B.39.6
C.40
D.42.12
【答案】A
【解析】委托加工物资收回后用于连续加工应税消费品的，所纳税款准予按规定抵扣，不计入委托加工物资的成本，所以甲公司收回的该批应税消费品的实际成本=30+6=36（万元）。
【多选题】企业为外购存货发生的下列各项支出中，应计入存货成本的有（）。（2015年）
A.入库前的挑选整理费
B.运输途中的合理损耗
C.不能抵扣的增值税进项税额
D.运输途中因自然灾害发生的损失
【答案】ABC
【解析】选项D 自然灾害损失（即非常损失）不属于合理损耗，应作为营业外支出，不计入存货成本。
【判断题】企业为执行销售合同而持有的存货，其可变现净值应以合同价格为基础计算。
（ ）（2015 年）
【答案】√
